Gemeinnützige GmbH (gGmbH)
Geschäftsführer und Aufsichtsräte von gemeinnützigen GmbHs stehen besonders im Fokus persönlicher Haftung.
Tragen GmbHs den Gemeinnützigkeitsstatus i.S.d. §§ 51 ff. AO und sind damit körperschaftssteuerbefreit, § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG, erhalten sie Steuervergünstigungen.
Diese Steuervergünstigung erhalten diese gGmbHs nur, wenn und solange sie gemeinnützige Zwecke verfolgen, § 52 AO.
Die Missachtung der Zweckbindung bzw. der Regeln über die Gemeinnützigkeit hat für gGmbHs erhebliche wirtschaftliche Folgen. Entfallen die Bedingungen für die Gemeinnützigkeit, wird der Gemeinnützigkeitsstatus – ggf. auch rückwirkend – aberkannt mit der Folge der Nachzahlung zu Unrecht nicht entrichteter Körperschaftssteuern (vgl. BFH, Beschluss vom 28.10.2004 – I B 95/04; BFH, Beschluss vom 08.08.2001 – I B 40/01; FG Düsseldorf, Urteil vom 03.09.2019 – 6 K 3315/17 K G). Aufgrund von § 61 Abs. 3 S. 2 AO können zu Unrecht nicht entrichtete Steuern für die letzten 10 Jahre nachgefordert werden.
Geschäftsführer und Aufsichtsräte können sodann haften, wenn sie die Missachtung des Gemeinnützigkeitsstatuses verursacht oder nicht verhindert haben.
Voraussetzung für den Gemeinnützigkeitsstatus
Eine Körperschaft verfolgt gemeinnützige Zwecke i.S.v. § 52 AO, wenn ihre Tätigkeit darauf gerichtet ist, die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos zu fördern. Die Grundelemente der Gemeinnützigkeit sind neben bestimmten Satzungserfordernissen nach den § 55 – 57 AO
- die Selbstlosigkeit,
- die Ausschließlichkeit und
- die Unmittelbarkeit.
Gemeinnützige Körperschaften müssen mithin ihre Mittel ausschließlich und unmittelbar für ihre eigenen gemeinnützigen Zwecke einsetzen.
Selbstlosigkeit (siehe auch BFH, Urteil vom 22. August 2019 – V R 67/16)
Wann eine Selbstlosigkeit im Sinne der Abgabenordnung vorliegt, ist in § 55 AO konkretisiert.
Verbot unverhältnismäßig hoher Ausgaben und Vergütungen
Mit dem Gebot der Selbstlosigkeit soll verhindert werden, dass sich einzelne Personen (insbesondere Geschäftsführer und Aufsichtsräte) durch (Steuer-)Vergünstigungen/Subventionen/Wettbewerbsvorteile persönlich bereichern.
Satzungsmäßige Mittelverwendung
Das Gebot der Selbstlosigkeit verbietet es den Körperschaften, die Steuervergünstigungen wegen Verfolgung gemeinnütziger Zwecke in Anspruch nehmen zu wollen, ihre Mittel für andere als die satzungsmäßigen (steuerbegünstigten) Zwecke zu verwenden (sog. Mittelverwendungsgebot in § 55 Abs. 1 Nr. 1 S. 1 AO, siehe auch BFH, Beschluss vom 23.09.1998 – I B 82/98). Gegen dieses Mittelverwendungsgebot wird verstoßen, wenn die Mittel der Körperschaft nicht für die satzungsmäßigen Zwecke, sondern vornehmlich zur Deckung ihrer Verwaltungskosten verwendet wird. Zu diesen steuerbegünstigungsschädlichen Verwaltungskosten zählen auch die Personalkosten der jeweiligen Körperschaft.
Vergütung an Geschäftsführer etc.
Eine Ausprägung des allgemeinen Mittelverwendungsgebots stellt § 55 Abs. 1 Nr. 3 AO dar (Begünstigungsverbot). Danach gilt, dass die Körperschaft keine Person durch Ausgaben, die dem Zweck der Körperschaft fremd sind, oder durch unverhältnismäßig hohe Vergütungen begünstigen darf, § 55 Abs. 1 Nr. 3 AO. Die Zahlung eines unangemessen hohen (Geschäftsführer-)Gehalts stellt einen Verstoß gegen das Begünstigungsverbot dar und kann zum Verlust der Gemeinnützigkeit führen. Entscheidend ist i.S.v. § 55 Abs. 1 Nr. 3 AO, ob die Körperschaft einer Person einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsführers einem Nichtmitglied nicht gewährt hätte. Eine Vergütung ist „angemessen“, wenn sie einem Vergleich mit den Vergütungen standhält, die unter ähnlichen Verhältnissen intern und allgemein extern gezahlt werden.
Vorgaben für Geschäftsführergehälter
Die Art und Weise der Verwendung der (Vereins-)Mittel ist für gGmbHs entsprechend den Anforderungen der gesetzlichen Mustersatzung gemäß Anlage 1 zu § 60 AO reglementiert. In der Mustersatzung finden sich Musterformulierungen für die Angabe der steuerbegünstigten, gemeinnützigen Zwecke, der Art und Weise ihrer Verwirklichung, zum Einsatz der Mittel für diese Zwecke usw.
Die Mittel der gGmbHs dürfen nur für satzungsmäßige Zwecke verwendet werden. Hierzu gehört freilich auch die Vergütung der Angestellten und Mitarbeiter.
Zur Beurteilung dieser Vorgaben dienen auch intern aufgestellte Richtlinien, wie ein Governance Kodex .
Ausschließlichkeit und Unmittelbarkeit
Aus § 55 Abs. 1 Nr. 5, 56 und 57 AO ergibt sich zudem, dass die Mittel der Körperschaft für ihre satzungsmäßigen steuerbegünstigten Zwecke – ausschließlich und unmittelbar – eingesetzt werden müssen. Die Zuwendung von Mitteln an andere Körperschaften/Personen zur Förderung von deren satzungsmäßigen Zwecken ist mithin grundsätzlich als gemeinnützigkeitsschädlich zu betrachten – und stellt im Übrigen auch einen Verstoß gegen § 55 Abs. 1 Nr. 1 und 3 AO dar:
„Es ist daher nicht zweifelhaft und bedarf daher nicht der Klärung, dass Leistungen einer gemeinnützigen Körperschaft an eine nicht steuerbefreite andere Körperschaft ohne (angemessene) Gegenleistung gegen § 55 Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 3 AO verstoßen.“ BFH, Beschluss vom 05.08.2011 – I B 25/11
Gleichsam als „Ausnahme“ hierzu ist § 58 AO konzipiert, der steuerlich unschädliche Betätigungen auflistet. Nach § 58 Nr. 2 AO darf eine Körperschaft ihre Mittel „teilweise einer anderen, ebenfalls steuerbegünstigten Körperschaft oder einer juristischen Person des öffentlichen Rechts zur Verwendung zu steuerbegünstigten Zwecken“ zuwenden. Die andere Körperschaft, die diese Mittel empfängt, muss aber selbst steuerbegünstigt sein, d.h. die Voraussetzungen der Gemeinnützigkeit erfüllen, vgl. BFH, Urteil vom 22. August 2019 – V R 67/16.
Gefährdung der Gemeinnützigkeit
Die Gemeinnützigkeit ist gefährdet, wenn an deren jeweilige Angestellte überhöhte Gehälter gezahlt werden (vgl. BFH, Beschluss vom 08.08.2001 – I B 40/01). Aufgrund des Begünstigungsverbots des § 55 Abs. 1 Nr. 3 AO darf nämlich niemand durch Ausgaben, die dem Zweck der Körperschaft fremd sind, oder durch unverhältnismäßig hohe Vergütungen begünstigt werden. Dementsprechend sind auch unverhältnismäßig hohe Entgelte für Leistungen/Geschäftsbesorgungen einer (juristischen) Person unzulässig.
Die Gemeinnützigkeit ist auch gefährdet, wenn ein Beteiligter einem anderen Beteiligten eigene Mittel zuwendet, ohne dass der empfangende Beteiligte selbst die Voraussetzungen der Gemeinnützigkeit erfüllt. Aus den §§ 56 ff. AO folgt insofern, dass die Mittel gemeinnütziger Körperschaften grundsätzlich nur für eigene gemeinnützige Zwecke eingesetzt werden dürfen. Finanzierungen für die Realisierung von Projekten anderer Körperschaften sind nur erlaubt, wenn auch die empfangenden Körperschaften selbst gemeinnützig sind, insbesondere ihrerseits das Begünstigungsverbot beachten.
Haftung von Geschäftsführern und Aufsichtsräten
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